Бізнес: Адвокатська таємниця

Михайло СОРОКА,
адвокат АФ «Грамацький і Партнери»

Недавня активізація адвокатського крила юридичної спільноти при обговоренні матеріальних та реєстраційних повинностей вкотре загострила питання відповідності реформаторських норм нового законодавства запитам об’єктивних реалій та принципу визначеності правового регулювання

Одним із основних аспектів здійснення адвокатської діяльності є право вибору її організаційної форми, з яким кореспондується обов’язок здійснення такої діяльності в одній із форм, встановлених законом. І якщо з адвокатами, які діють індивідуально, начебто проблем не виникало і не має виникнути за новим Законом України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (Закон), хоч і не всі задоволені нав’язаним статусом самозайнятої особи, то з колективними формами діяльності питання надалі залишається врегульованим лише поверхнево.

Більша частина строку, відведеного на приведення діяльності адвокатських об’єднань (тепер єдиної колективної форми здійснення адвокатської діяльності) у відповідність вимогам Закону, минула. Нагадаємо, що згідно з пунктом 9 Перехідних положень Закону, адвокатські об’єднання, зареєстровані до набуття ним чинності, зобов’язані протягом року, тобто до 15 серпня 2013 року, привести свою діяльність та установчі документи у відповідність Закону. Вища кваліфікаційна комісія адвокатури, згідно з рішенням від 11 вересня 2012 року № ­VI/18-932, поки що розгледіла необхідність такого приведення тільки в частині припиненні права адвоката — члена адвокатського об’єднання самостійно укладати договори про надання правової допомоги. З 15 серпня 2013 року стороною договору може бути або адвокат, який здійснює діяльність індивідуально, або, власне, адвокатське об’єднання (АО).

Чи є інші сфери статутного регулювання та діяльності, які адвокатським об’єднанням необхідно переглянути у визначений Законом річний строк?

Розглядаючи правовий статус АО до і після набуття чинності Законом, можна стверджувати, що змінювати немає чого. Навпаки, порівняно з вимогами попереднього закону про адвокатуру, яким хоча б окреслювався орієнтовний перелік реквізитів статуту АО та засади його діяльності, регулювання статусу АО сьогодні зведено до того, що останнє є статутною юридичною особою приватного права (вочевидь, непідприємницьким товариством). Відсутність потреби вживати заходів на виконання пункту 9 Перехідних положень Закону варто, швидше, віднести до негативних явищ. Адже всі постійно обговорювані проблеми, зумовлені «особливістю» статусу АО, яка в підсумку зводиться до його невизначеності, відкладаються. Зокрема, залишено поза увагою цілий сегмент корпоративної бізнес-адвокатури та її адекватної інсталяції в систему сучасних ринкових відносин, в якій діють механізми попиту-пропозиції, конкуренції і вартісної оцінки юридичних послуг.

Час рахувати прибутки

У підсумку всі проблеми обертаються навколо податкового статусу АО та його членів. Здається абсолютно недоречною та зайвою давня дискусія в розрізі «адвокатура — висока місія чи підприємницька діяльність», якщо під цю сумнівну полеміку підв’язувати податковий статус адвокатури.

Автор вважав самоочевидним, що легітимація на рівні закону такого традиційного виду організаційної форми здійснення адвокатської діяльності, як АО, повинна, з одного боку, бути затребуваним самими адвокатами, а з іншого — мати певний позитивний ефект для них. І якщо запит на колективну форму діяльності був, є і буде, то результат її декларування Законом — нульовий. На жаль, остаточно не знято двозначності в трактуванні того, господарською чи негосподарською є адвокатська діяльність, а якщо й господарською (за ознакою надання правової допомоги, яка має вартісну визначеність), то підприємницькою чи непідприємницькою. Хоча вилучення з визначення адвокатури формулювання «громадське об’єднання» і дає підстави більше схиляться до професійної адвокатської діяльності як саме господарської та підприємницької, прихильники «комерціалізації» та посилення засад диспозитивності очікували більших зрушень у цьому напрямі.

Юридична невизначеність у кваліфікації форми АО в системі передбачених Цивільним та Господарським кодексами України організаційно-правових форм юридичних осіб унеможливлює повне дотримання закону при здійсненні адвокатської діяльності у формі АО. Тобто порушене вище питання щодо приведення діяльності у відповідність Закону, в широкому розумінні, набирає ознак риторичності.

Загальноприйняте протягом десятиріччя тлумачення статусу АО як непідприємницької, тобто такої, що не має на меті отримання прибутку, організації на сьогодні не дає жодних привілеїв. Так, якщо дотримуватися думки, що адвокатська діяльність є непідприємницькою, а плата за послуги (допомогу) адвоката має не вартісно-економічний, а компенсаційний характер, то АО як неприбуткова організація не зможе розподілити між своїми членами отримані в результаті діяльності доходи в силу дії прямої заборони, передбаченої пунктом 157.10 Податкового кодексу України. Такі доходи можуть розподілятися тільки у разі оплати праці працівників та відрахувань на соціальні заходи. Тобто адвокатам необхідно буде вчергове звертатися до принципу «не заборонено законом» та оформляти, нарівні з членськими, трудові (чи інші договірні) відносини з АО для можливості розподілу доходу (гонорару), отриманого від надання адвокатських послуг як члена АО. Хоча законність надання адвокатських послуг за трудовим договором викликає низку зустрічних непорозумінь, зважаючи на виключність форм адвокатської діяльності (індивідуально-самозайнята особа чи членство в АО), на необхідність забезпечення незалежності адвоката, що вкрай сумнівне в правовому полі Кодексу законів про працю України, а також на те, що Законом єдиною формою винагороди адвоката визначено гонорар, який не є заробітною платою. Саме усунення цих сумнівів і узгодження статусу АО з вимогами інших галузей законодавства очікувала від реформи інституційна «підприємницька» адвокатура.

Дивний вигляд має невпинне небажання законодавця вживати нарівні з адвокатською діяльністю термін «послуги», тоді як у ледве не в головній галузі сучасного українського законодавства, податковій, він чітко прирівняв адвокатські пос­луги за характером до юридичних та оподатковуваних на загальних підставах (пункт 186.3 статті 186 Податкового кодексу України). Більше того, показово, що в базі податкових знань з’явилося кілька консультацій, за якими адвокатські об’єднання мають можливість перейти на спрощену систему оподаткування, що підтверджує ставлення до них у податковому аспекті саме як до комерційних суб’єктів господарювання. І хоча «консультація» не має ознак нормативності, у цьому новітньому джерелі права можна побачити еволюцію у ставленні фіскальних органів (і загалом держави) до АО. Зреш­тою, давно є очевидним той факт, що бізнесу більш вигідна і зрозуміла співпраця з подібними собі підприємницькими формами товариств, ніж з різними формами непідприємницьких об’єднань чи неприбуткових організацій.

З іншого боку, ті АО, які не зареєстровані як неприбуткові організації, але працювали на засадах комерційної адвокатури, також не здатні забезпечити дотримання принципу законності в своїй діяльності. Хоча і не буде порушено зазначену вище заборону пункту 157.10 Податкового кодексу України щодо неможливості розподілу доходу між членами, на заваді законності стануть визначене Законом поняття «гонорар» та обов’язок укладати договори про правову допомогу безпосередньо з АО, а не з членом АО. Так, у силу статті 30 Закону гонорар є єдиною формою матеріальної винагороди адвоката клієнтом (тоді як за старим законом про адвокатуру вживалося більш широке поняття «оплата праці», що водночас робило позицію про можливість існування трудових відносин між АО і адвокатом більш обґрунтованою). Згідно з частиною 5 статті 15 Закону стороною договору про надання правової допомоги, у випадку надання її членом АО, є адвокатське об’єднання, і саме воно отримає гонорар. Виплата коштів, отриманих АО як гонорар, члену АО за своєю юридичною природою не може вважатися гонораром. І тут знову доводиться підшуковувати правову природу чесно зароблених адвокатом грошей. Дивіденди? — Дуже сумнівно, за відсутності статутного капіталу і корпоративних відносин між членами АО. Оплата за цивільно-правовим договором? — Можливо, якби не норма частини 6 статті 15 Закону, якою передбачено, що адвокатське об’єднання може залучати на підставі цивільно-правових договорів інших адвокатів, а не членів самого АО. Заробітна плата? — Повертає нас до поставлених вище (риторичних) питань про трудові відносини адвоката з об’єднанням.

Крім проблем щодо кваліфікації податкового статусу АО, виникають проблеми й із статусом його членів. Через системне тлумачення Закону робимо висновок, що такі члени не зобов’язані набувати статусу самозайнятої особи. З аналізу податкового законодавства для можливості законно сплачувати податки фізичні особи, які отримують регулярні надходження за свою діяльність, повин­ні перебувати в системі координат «працівник — підприємець — учасник товариства — самозайнята особа». Якщо член АО — не працівник, не підприємець, не власник корпоративних прав і не самозайнята особа, то хто тоді?

Описана ситуація свідчить, що приведення діяльності адвокатських об’єднань у відповідність Закону складна та внутрішньо суперечлива — в силу прогалин та колізій, вирішення яких не є очевидним. Важко віриться, що автори Закону справді бачили статус адвокатських об’єднань таким «підвішеним» і бажали поставити їх у більш невигідне становище, ніж інших суб’єктів господарювання, що надають юридичні послуги. Сподіваємося, що є чітке розуміння необхідності продовження реформи.

Особливості оподаткування

Наталія ДУБИНА,
керівник податкового департаменту АО AVER LEX

Щодо оподаткування адвокатського об’єднання (АО), то адвокатська діяльність дає підстави розглядати діяльність АО як діяльність неприбуткову, з відповідною специфікою оподаткування: питання оподаткування неприбуткових установ та організацій визначає стаття 157 Податкового кодексу (ПК) України. Основним є те, що дохід неприбуткових установ та організацій звільняється від оподаткування податком на прибуток. Необхідною умовою звільнення від оподаткування є факт внесення АО до Реєстру неприбуткових організацій та установ, який веде Центральний орган ДПС України, згідно з Положенням про Реєстр неприбуткових установ та організацій, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 24 січня 2013 року № 37, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 14 лютого 2013 року за № 267/22799, що супроводжуватиметься присвоєнням коду. Залежно від того, який код буде присвоєно, визначається список доходів, які звільняються від оподаткування. На мій погляд, АО має бути присвоєно код 0011 — це підпункт «г» пункту 157.1 ПК України. Перелік доходів, щодо яких АО, виходячи з присвоєного коду 0011, звільняється від оподаткування, визначає пункт 157.5 ПК України. Це — разові або періодичні внески, відрахування засновників і членів; кошти або майно, які надходять таким неприбутковим організаціям від провадження їхньої основної діяльності та у вигляді пасивних доходів; дотації або субсидії, отримані з державного або місцевих бюджетів, державних цільових фондів або в межах технічної чи благодійної, у тому числі гуманітарної, допомоги, крім дотацій на регулювання цін на платні послуги, які надаються таким неприбутковим організаціям або через них їх одержувачам згідно із законодавством з метою зниження рівня таких цін.

Щодо останнього, то малоймовірно, що роботу АО можна повністю профінансувати за рахунок цього джерела, тому зупинімося на перших двох: внески та відрахування засновників та членів АО, як правило, є коштами, які попередньо вже були оподатковані, зокрема ПДФО та ЄСВ. Надходження від основної діяльності, виходячи з визначення поняття «основна діяльність неприбуткової організації чи установи», наданого пунктом 157.15 та обмеженого останнім абзацом пункту, виключає з цієї категорії доходів гонорари клієнтів. Таким чином, основна стаття доходів, за рахунок якої реально «живе» АО, не підлягає звільненню від оподаткування гонорарів клієнтів. Пасивні доходи, у розумінні ПК України — доходи, отримані у вигляді відсотків, дивідендів, страхових виплат і відшкодувань, а також роялті, взагалі немає сенсу розглядати як стабільний і вагомий дохід, на якому може надійно будуватися робота АО.

З огляду на особливості звітності неприбуткових організацій та установ, відсутність суттєвої економії на податках, а також можливі податкові ризики (наприклад, внаслідок суб’єктивного переоцінення бухгалтером розміру доходу, що звільняється від оподаткування), вважаю недоцільним застосування преференцій статті 157 ПК України в оподаткуванні адвокатських об’єднань.

Результат оподаткування тісно пов’язаний з реєстра­цією адвоката як платника податків. Саме від реєстрації залежить, хто і як сплачуватиме податки. Згідно з абзацом 2 пункту 178.3 статті 178 ПК України, якщо особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, не стала на податковий облік в органі ДПС за місцем свого проживання, то об’єктом оподаткування будуть усі доходи, отримані особою від такої діяльності, без урахування витрат. У цьому випадку дискусійне питання щодо складу витрат адвоката, на яку зменшується дохід, неактуальне.

А отже, рекомендуємо приділити увагу реєстраційним питанням і врахувати думку ДПС України, викладену в узагальнюючій податковій консультації з деяких питань оподаткування фізичних осіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність (приватних нотаріусів, адвокатів), що затверджена наказом ДПС України від 24 грудня 2012 року № 1185: адвокат може здійснювати свою діяльність як платник податків:

1) як самозайнята особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, методика оподаткування визначена статтею 178 ПК України, яка, зокрема, не передбачає можливість спрощеної системи оподаткування для таких платників;

2) як самозайнята особа, яка веде діяльність як фізична особа — підприємець, з оподаткуванням за правилами статті 177 ПК України, яка передбачає можливість спрощеної системи оподаткування. Зауважу, що у разі якщо особа вже зареєстрована як фізична особа — підприємець, то реєстрації її платником як особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, не проводиться.

Крім того, зазначу, що якщо місце реєстрації платником податків і фактичне місце здійснення діяльності різняться, то в цьому випадку йдеться про реєстрацію за основним і за неосновним місцем обліку. Детально алгоритм та умови реєстрації за неосновним місцем обліку розписані в пункті 7.2 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2011 року № 1588, що зареєстрований у Міністерстві юстиції України 29 грудня 2011 року за № 1562/203. Дотримання вимог щодо реєстрації за неосновним місцем обліку знімає ряд проблем і щодо діяльності юридичних осіб також.

Якщо адвокат вступив у трудові відносини, наприклад працює у складі адвокатського об’єднання, він втрачає статус самозайнятої особи та не підлягає обліку в органах ДПС як платник податків.