Банківське право: Обсяг зобов’язання

Дмитро МЕЛАШ,
молодший аналітик юридичної практики Gryphon Investment Consulting Group

Навіть прямі норми законодавства щодо оптимізації оподаткування не гарантують платникам відсутність спорів стосовно обсягу виконаних податкових зобов’язань

Упродовж останніх років в Україні відбувається інтенсивне зростання ринку небанківського короткострокового кредитування, що здійснюється фінансовими компаніями та кредитними установами (далі — фінансові установи).
З метою підвищення надійності та стабільності цього ринку фінансових послуг і недопущення збитків від неповернення боргу у зв’язку з неплатоспроможністю позичальників до фінансових установ встановлено досить високі вимоги стосовно формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за активними операціями.

Формування резерву



Особливості формування та списання зазначеними фінансовими установами резервів передбачені Податковим кодексом (ПК) України та спеціальною Методикою, затвердженою розпорядженням Держфінпослуг від 1 березня 2011 року № 111 (Методика).
Такі фінансові установи формують резерви, зокрема для відшкодування можливих втрат (збитків), за:
—?всіма видами кредитних операцій (за винятком позабалансових, крім гарантій);
—?придбаними цінними паперами;
—?іншими активними операціями, включаючи нараховані за всіма цими операціями відсотки та комісії (резерв).
Згідно з пунктом 1.9 Методики, формування резерву здійснюється щодо конкретної заборгованості або щодо портфелю однорідних боргових зобов’язань та в межах суми боргу, тобто балансової вартості активів, за якими є ризик понесення збитків.
Відповідно до пункту 2.2 Методики, з метою визначення розміру резерву елементи розрахункової бази резерву класифікуються на основі професійного судження керівника фінансової установи, без урахування наявності забезпечення (наприклад, застави), в одну з п’яти категорій, зважених за ступенем ризику.
У разі придбання відступленого права грошової вимоги, згідно з пунктом 1.12 Методики, фінансова установа може сформувати резерв у розмірі різниці між номінальною вартістю придбаного відступленого права грошової вимоги та вартістю його придбання. Іншими словами — в розмірі дисконту за факторинговими операціями.
Зазначена норма законодавства з’явилася порівняно недавно, а саме: з набуттям чинності 25 квітня 2014 року відповідних змін до Методики, і частково врегулювала проблемні аспекти визначення розмірів резервування за борговими зобов’язаннями, придбаними за операціями факторингу.
Резерв формується фінансовою установою за рахунок частини доходу, незалежно від її фінансового результату, таким чином, щоб наприкінці кожного місяця його розмір відповідав сумі необхідного резервування, визначеній згідно з Методикою.
Власне, розрахунок резерву складається не рідше одного разу у квартал станом на звітну дату. У випадку якщо розмір розрахункового резерву за окремими елементами розрахункової бази є більшим (меншим) за величину сформованого резерву, то проводиться відповідне його донарахування (списання). При цьому списанню за рахунок резервів підлягає лише та заборгованість за кредитними операціями, яка відповідає хоча б одній із ознак безнадійної заборгованості, визначених підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України (наприклад, сплив строків позовної давності).

Оптимізація податкового навантаження



Сформовані фінансовою установою резерви використовуються не тільки для списання безнадійної заборгованості, а також для оптимізації податкових зобов’язань. Так, фінансовим та податковим законодавством України визначено, що прямо передбачену законом частину сформованого резерву фінансова установа може віднести до складу своїх витрат, що має наслідком зменшення бази оподаткування податком на прибуток підприємств на суму сформованого резерву.
Так, відповідно до пункту 1.11 Методики та пункту 159.2.2 ПК України, розмір такого резерву, що створюється за рахунок збільшення витрат фінансової установи, не може перевищувати 10 % суми боргових вимог, тобто сукупності зобов’язань усіх дебіторів такої фінансової установи на останній робочий день звітного податкового періоду, крім тих, які виникають під час здійснення операцій, що не відносяться до основ­ної діяльності.
Окрім цього, щоб отримати право на зменшення своїх доходів і відшкодовувати проблемну заборгованість за рахунок резервів, необхідно виконати ряд передбачених законодавством умов. Зокрема, відповідно до пункту 159.3.1 статті 159 ПК України, фінансова установа зобов’язана звернутися до суду або вжити інших заходів, передбачених законодавством України, щодо стягнення проб­лемної заборгованості до спливу строків позовної давності.
Якщо за результатами звітного податкового періоду сукупний розмір резерву зменшиться (крім випадків його зменшення внаслідок відшкодування безнадійної заборгованості), то на виконання пункту 159.2.3 статті 159 ПК України надлишкова сума резерву, включена до витрат, спрямовується на збільшення доходу за результатами звітного періоду. Тож якщо боржник виконав своє зобов’язання або відпали інші підстави для формування резерву, виникає обов’язок скоригувати податкову звітність шляхом віднесення відповідної суми резерву до складу доходів.
Таким чином, формування резервів та віднесення їхньої частини до складу витрат дозволяє фінансовим установам частково зменшити обсяг податкового навантаження, структурувати корпоративні фінанси та підтримувати на належному рівні фінансову стійкість, платоспроможність та ліквідність активів у ситуаціях, коли боржники не виконують своїх зобов’язань за кредитними та іншими договорами.

Уникнути ризиків



Водночас судова практика та практика податкових перевірок діяльності фінансових установ останніх років показує, що оптимізація податкових зобов’язань шляхом зменшення доходів за рахунок частини сформованих резервів досить часто розцінюється державою, в особі фіскальних органів, як спроби ухилення від сплати податків.
Практика свідчить, що навіть бездоганне дотримання всіх норм податкового та фінансового законодавства під час формування резервів, їх списання, а також віднесення певної їх частини до складу витрат не є стовідсотковою гарантією того, що до фінансової установи не будуть застосовані відповідні санкції. Для уникнення зазначених ризиків платникам податків рекомендується попередньо отримувати індивідуальні роз’яснення (консультації) податкових органів з подібного та інших спірних питань, і лише потім вчиняти необхідні дії.
Отримання таких консультацій є дієвим способом убезпечення від застосування санкцій за порушення податкового законодавства, оскільки, відповідно до статті 53 ПК Ук­раїни, не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, навіть якщо в подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.
Як підсумок, варто зазначити, що, виконавши вимоги законодавства щодо формування резервів, фінансова установа отримує право не тільки списати за їхні рахунок безнадійну заборгованість, а й частково зменшити базу оподаткування. При цьому в реаліях української фіскальної політики навіть наявність прямої норми, що надає право оптимізувати податкове навантаження, не убезпечує платників податків від виникнення податкових спорів стосовно обсягу виконаних податкових зобов’язань. Тому, здійснюючи будь-якого роду оптимізацію оподаткування, важливо додатково підтвердити правомірність своїх дій правовою позицією фіскальних органів та наявною правозастосовною практикою.